审计准则工作问题探讨(2)

　　（四）独立审计准则的内容缺乏一致性

　　在总则第2条中，独立审计被定义为：“注册会计师依法接受委托，对被审计单位的会计报表及其相关资料进行独立审查并发表审计意见。”第3条规定：“本准则适用于注册会计师对任何单位会计报表及其相关资料进行的以发表审计意见为目的的独立审计。”而准则第4条规定：“独立审计的目的是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。”由此带来一个问题：独立审计不但包括会计报表审计，也包括验资、盈利预测审核、破产清算审计等特殊的审计业务，这些业务也是以发表审计意见为目的，符合独立审计的定义，但审计目的又显然不符合第4条的规定。

　　报告准则第22条规定，“审计报告应当说明被审计单位会计报表的编制是否符合国家有关财务会计法规的规定等。”第23条规定，“审计报告包括无保留意见、保留意见、否定意见和拒绝表示意见四种类型。”显然，此处的审计报告特指对会计报表发表审计意见的报告，而不是针对所有审计业务而言的广义审计报告。既然准则序言和基本准则的总则中都明确了验资等特殊业务也属独立审计范围，那么，在基本准则的报告准则中，仅针对会计报表审计这种类型的审计进行指导，未免有以偏概全之嫌。

　　重要性准则“重要性的定义”在该准则第2条：“本准则所称重要性，是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策”。这个概念高度抽象，对于“严重程度”没有量化，缺乏操作性，由此不同会计报表使用者的判断或决策的要求都会不同，第2条针对的是哪类报表使用者，也就不甚明确了。

　　二、完善独立审计准则工作

　　面对上述种种问题，我们所能做的只有一点：克服困难，保证独立审计准则的贯彻实施。为此，需要采取一系列的、全方位的配套措施。

　　（一）提高独立审计准则制定的合理性

　　1.加强独立审计准则的宣传和培训

　　宣传独立审计准则，一是针对CPA职业界外部的宣传，要使社会公众了解独立审计准则，了解CPA的工作性质及执业特点，以此优化CPA的执业环境；二是针对CPA职业界内部的宣传，通过宣传使事务所及CPA明确独立审计准则的性质、作用及权威性，不仅使其意识到“要我执行”，更要意识到“我要执行”。独立审计准则的实施势在必行，它有利于CPA事业的繁荣、发展，不执行独立审计准则，将严重限制CPA事业的发展，甚至会受到严厉的法律制裁，危及其生存，那么最直接的受害者是事务所及CPA。总之，通过宣传要使事务所及CPA对实施独立审计准则有一个正确的态度。

　　独立审计准则的培训工作，具体可由中注协组织各地方注协代表参加准则培训，然后各地方注协组织其会员、事务所派代表参加培训，最后是事务所内部的培训。这是最关键的一环，其培训质量的高低直接影响到准则实施的程度及CPA的执业质量。事务所内部的培训要注意的一点是，在全面培训的基础上，结合自身的实际情况突出培训重点。

　　2.提供操作的指导性意见

　　独立审计准则的操作性差是国内外公认的，美国在制定独立审计准则方面积累了大量的经验值得我们借鉴。美国独立审计准则体系包括公认审计准则（GASS）、审计准则说明书（SAS）及审计准则解释。从其内容来看，虽然GAAS和SAS是指导注册会计师执业的权威性标准，但是，提供的指导却比人们所希望的要少。准则过于具体，将使审计工作由一项专业判断性工作变成一项机械的证据搜集工作。所以，美国审计准则委员会认为，从审计职业和审计服务对象两方面考虑，过于具体的审计准则恐怕比过于抽象的审计准则危害更大。如果注册会计师不顾具体情况，不把握审计准则的精神实质，照搬照抄，机械套用，就不能实现审计目标。美国注册会计师协会通过制定审计指南、出版行业出版物来指导具体审计工作。审计指南是公认审计准则和审计准则说明书的具体化，对注册会计师执业有一定的指导作用，内容比较详细，但权威性较小。所以我国可以在执业规范指南中尽可能的提供操作的指导性意见。

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