基于战略经营系统的管理会计再造(2)

　　传统中，决策会计以计划为对象，业绩评价会计是将某一会计期间内的行为按对象进行具体划分，并由此实施管理。然而，从中长期经营战略来分析，在综合考虑企业经营状况的前提下，一种战略一旦涉及影响企业不同期间的经营决策时，决策会计需要提供是否接受决策结果的若干备选方案，譬如设定各年度应该达到的目标范围，同时将经营业绩评价相关的内容嵌入其中，从而使决策会计与业绩评价会计能够在同一框架内进行讨论。业绩这个词在英语中对应的概念是“Performance”，它除了表示业绩及成果外，还含有“正在进行之中”的意思。将其应用于业绩评价或业绩管理，能够扩大会计管理的内涵。为了达成中长期业绩评价的目标，现在推进的事项是否按预定的计划展开，针对这方面的事项进行的计量、评价以及控制就是业绩评价或业绩管理的内容。即，业绩评价会计决不只是计量结束期间（不局限于季度、半年、一个会计年度）的财务成果以及控制。 
　　因此，为了使组织更具战略导向性，将组织的中长期战略目标以先导性的财务成果形式嵌入到相应的计划以及各自的年度目标中，使决策会计与业绩评价会计融合，形成一个共同的框架，这是当前战略管理的一个重要课题。在这个框架中，最有名的是Kaplan和Norton开发的平衡计分卡（BSC）；除此之外，作为与BSC同一系统的管理会计工具，还有前述的由英国人Neely提出的业绩眺望。这两种管理会计理论，作为引导财务成果的管理工具，对具体的应用环节作出了详细的阐述（有关如何引导财务成果方面的讨论尚未形成统一的观点），给管理会计创新带来了活力。此外，理论本身也是发展的。譬如，BSC就一直在进化之中， 基于战略经营的平衡计分预算就是这方面的一个体现。平衡计分预算主要是围绕企业发展的新产品、新服务、新的客户关系进行的预算。与传统预算相比，基于战略经营的预算是以新增业务单元为对象来确定资源配置方案的，这类业务单元可以是新增产品、新增服务或符合公司既定战略意图的新增投资目标，它从平衡计分卡的四个维度，特别是非财务维度来衡量未来经营目标、所需资源，并结合财务目标导向来确定资源配置方案；另外，利用预算报告系统对战略、经营计划及预算的实行情况进行过程跟踪、反馈与控制。今后，围绕BSC如何在学习与成长环节上提高评价的科学性，以及合理地对无形资产加以评价正成为管理会计研究的重要课题② 。 
　　三、责任会计再造：现金流量的视角
　　管理会计强调在不损害安全性的前提下提高收益性，即要求企业坚持安全性与收益性统一的原则。但是，在目前的责任会计领域，收益性成为了评价的中心，安全性几乎被忽视了。责任会计在以收益性为中心的情况下有两个前提条件：一是通过经济增长来扩大规模，这是收益性的保证；二是始终使资金收支状况与收益能力保持一致。据此，投资者、金融机构等也以企业的收益性指标作为评价的对象。近年来，人们越来越感受到长期现金流量对创造企业价值的重要性，责任会计也开始重视现金流量。资金责任会计就是将现金流量信息嵌入责任会计而实施的一种管理会计创新，或者说是责任会计再造的一个成果。 
　　（一）现金流量评价的重要性 
　　之所以现金流量评价方式会取代会计上以利益为基准的传统评价方式，是因为长期的现金流量能对股价变动施加影响。由此，代表未来期间现金流量的企业价值创造开始受到人们的重视。站在股东关注的经营视角，企业应当不断提高企业价值，对此，价值基础管理（Value Based Management，VBM）的观念开始在企业中盛行。回顾过去，许多企业在利益导向下借助于高速成长期的规模扩大来促进经营的增长，然而，这种基于销售额、股份扩大的经营必然会带来由生产能力的扩大而伴生的投资额追加或营运资本的扩大。这种经济增长方式往往容易导致企业经营能力的扩大超过自然的净化能力，引起地球环境的破坏（如全球变暖等）。构建经济与自然生态平衡的循环型经济是21世纪最重要的研究课题，企业的经营理论必须从传统的“成长理论”转换为“发展的理论”。前者注重规模“量”的扩大，后者则注重经营“质”的提高以及知识能力的发挥和文化价值的提升。总之，其重点由物质主义转向人本主义，关注对人的尊重和人的质量的提高。围绕这一现状，将利益思维转换为现金流量思维，以克服传统利益思维过于重视销售利润率而陷入“投资追加、营运资本扩大”这种粗放式经营。对此，重视利益的“质”的现金流量思维受到追捧。现金流量经营是促进企业发展的保障，它有助于抑制总资本的增加，维护投资者的资本权益。因此，现金流量成为受重视的焦点。 

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