案例解读境外重组中涉及的特殊性税收处理
近年来，并购所产生的非居民企业股权转让问题也成为中国税务机关的关注重点。面对境外股东分立产生的特殊性税务处理判定，该如何判定企业是否有申请特殊性税务处理的机会？ 如需要申请特殊性税务处理，又要满足哪些条件？ 需要准备哪些相应的证明材料呢？
案例情境：
境内J公司是一家设立于上海的外商独资企业，股东为意大利的T公司，T公司的股东为5个意大利的自然人，2014年2月，T公司分立出T1公司，T1公司成为J公司的股东，T1公司的股东与T公司股东一样，为5个意大利自然人，股权结构也没有发生变化。
J公司办理税务登记变更时，税务机关认为，T公司将持有的J公司的股权转让给T1公司，应该要依据国税函（2009）698号和国家税务总局公告2015年第7号，计算转让所得，缴纳企业所得税。
下面这张图表显示了分立产生的股权变更的过程。
图中显示，5个意大利自然人百分之百控股意大利T公司，意大利T公司百分之百控股上海J公司，分立之后，意大利的T1公司是完全从意大利T公司中剥离出来的。由于5个意大利自然人百分之百持有意大利T公司，所以也百分之百持有意大利t1公司，意大利T1公司也百分之百持有上海J公司。
案例分析：
第一、企业是否有申请特殊性税务处理的机会。根据财税[2009]59号的第七条“非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业
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向主管税务机关书面承诺在3年(含)内不转让其拥有受让方非居民企业的股权”可以有机会申请特殊性税务处理，递延纳税。本案例中，由于T1公司是从T公司中分立出来的，不属于T公司百分之百直接控股的非居民企业，所以T1公司不是T公司的子公司而是T公司的兄弟公司，从形式上来说，不符合财税[2009]57号第七条。
第二、在国家税务总局公告2013年72号中规定的境外企业分立是否可以适用于本案例。国家税务总局2013年72号公告中规定，本公告所称股权转让是指非居民企业发生《通知》（财税[2009]59号）第七条第（一）、（二）项规定的情形；其中《通知》第七条第（一）项规定的情形包括因境外企业分立、合并导致中国居民企业股权被转让的情形。
本案例中，T1公司是从T公司中分立出来的，T1公司的股东与T公司的股东一致，并且5个意大利自然人之间，也没有发生任何的股权变化，是标准意义上的派生分立，上海L公司的最终实际控制人没有发生任何的变化；T1公司也与T公司一样，注册于意大利，上海J公司的股东由T公司变更为T1公司，没有因此造成因为该项股权转让所得预提税负担变化；T公司的5个意大利自然人股东可以承诺在3年之内不发生任何股权的转让，也不向任何第三方转让T1公司的股权。
综合上述第二点的分析，本案例可以适用国家税务总局2013年第72号公告的境外分立条款。
第三、由于实务中有一种观点认为，国家税务总局2013年72号公告的境外分立条款，应该严格依附于财税[2009]59号文的第七条第（一）项的规定，即形式上一定是：非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权。即必须是一个母公司向其子公司转让其所持有的居民企业股权。根据中国的公司法，分立一般有两种，a）派生分立，即公司将一部分资产分出去，另设一个或者若干个新的公司，原来的公司继续存在，另外新设的新公司办理开业登记，存续的原公司办理变更登记。本案例中的情况为派生分立，T公司存续，从T公司中分立出T1公司。b）新设分立，即一个公司将全部资产分别划归二个或二个以上的新公司，原公司解散并办理注销登记，新设公司办理开业登记。若本案例中T公司分立成T1公司以及T2公司，T公司关闭解散注销，则为新设分立。但这两种分立的形式都无法满足财税[2009]59号的第七条第（一）项的规定。
第三、因为国家税务总局2013年72号公告的境外分立导致股权变更的理解在实务中确实存在一定的歧义并且通过上述分析，从分立的角度考虑，本案例中，T公司分立出T1公司，将L公司的股权资产分出去导致L公司的股东变更的这种情况，若跟税务机关进行沟通，还是有机会申请特殊性税务处理的。若税务机关能够从实际控制、股权转让的预提所得税负担未发生变化已及企业具有合理的商业目的这几方面考虑后，同意企业进行特殊性税务处理。企业需要准备以下几份资料： 第四、
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a）股权变更业务总体情况说明，应包括股权变更的商业目的、证明股权变更符合特殊性税务处理条件、股权变更前后的公司股权架构图等资料。 b）境外分立董事会决议、分立报告（外文文本的同时附送中文译本）。 c）T公司、T1公司在政府部门登记的法律信息。 d）工商等相关部门核准企业股权变更事项证明资料。 e）截至股权变更时，上海L公司历年的未分配利润资料。
案例总结：
虽然本案例在实务中为非常不常见的一种股权变更，具有一定的特殊性，并且即使在文件有歧义的情况下，铂略财务培训认为企业还是有机会跟税务机关进行一些探讨和沟通，有机会获得特殊性税务处理的。
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