国际税收习题及答案(7)

民应纳本国税款与已纳外国税款的差额。显然，抵免法可以有效地免除国际重复征税。

4． 如何理解资本输入中性？ 答：在资本可以跨国自由流动的情况下，一个储蓄者是把储蓄用于本国的投资还是把它融通到他国用于他国的投资，这主要取决于储蓄者可得到的税后净利息率（净收益率）。而站在一个储蓄使用国的角度看，只有当储蓄资本的税收待遇不因储蓄提供者的国别不同而不同时，即只有当储蓄资本的外国供应者与本国供应者的税负相同从而都能取得相同的税后净收益时，外国储蓄才能流人本国。我们把储蓄资本流入一国后的税收待遇不因供应者所在的国别不同而有所区别称为资本输入中性。在所得税管辖权的国际协调中，如果坚持来源地原则，税收的资本输入中性将得以实现。

5． 为什么从世界各国的情况来看，间接抵免法的使用不如直接抵免法普遍？ 答：（1）一些国家为避免双重征税规定有“参与免税”条款，即只要本国公司在国外公司拥有一定的股权和经营权，本国公司来自于国外公司的股息就可以在国内免税，而对这种享受免税的股息就不再实行间接抵免，但这些实行“参与免税”的国家一般都规定本国母公司缴纳的外国预提税可以享受税收抵免（直接抵免）待遇。瑞士、奥地利、荷兰、法国等都是属于这种情况的国家。

（2）两个税收协定范本推荐的税收抵免法属于直接抵免。两个税收协定范本第二十三条（B）款“税收抵免”中都指出：“当一缔约国的居民从另一缔约国取得收入，而根据本协定的有关条款这些收入有可能在该另一缔约国被课税时，第一个被提及的缔约国应当允许其居民从这笔所得应纳的本国税款中扣除相当于其在另一缔约国支付的所得税款的数额”。显然这里所说的税收抵免是对股息、利息、特许权使用费等所得课征的预提所得税的抵免。

（3）鉴于间接抵免在管理上的复杂性，一些国家在国内税法中只允许本国纳税人办理直接抵免，而不能申请办理间接抵免，或只能根据本国与他国签订的税收协定办理间接抵免，例如阿根廷、芬兰、秘鲁、韩国、瑞典等，我国过去也属于这种情况。

（4）实行间接抵免的国家一般都有股权比重的限制条件，即只有当本国公司拥有外国居民公司一定比例以上的股权时，本国公司与该外国公司之间才可以进行公司所得税的间接抵免，而如果本国公司在外国公司中的股权比重达不到规定的标准，两个公司之间就不能进行间接抵免。

（5）间接抵免只适用于法人，不适用于自然人。也就是说，个人股东从国外公司分得股息所承担的外国公司所得税一般不能用于冲抵其在本国应缴纳的个人所得税。尽管一些国家公司所得税实行归属抵免制，即股息负担的国内公司所得税可以冲抵一部分个人所得税，但目前还没有哪个国家将这种归属抵免制扩大到外国公司所得税。

六、综合题

甲国的A公司在乙国设立了持股比例为30%一家子公司B，在2003年度获得利润500万美元，乙国的公司所得税的税率为25%；而这家子公司又在丙国成立了一家持股比例为50%的子公司C，同年获得利润为400万美元，丙国的公司所得税税率为30%。甲国的本年度国内盈利额为100万美元，国内的公司所得税税率为50%。根据上述材料计算每个公司各自向所在居住国缴纳的税额。（征收股息预提税忽略不计） 本题属于母子公司之间复杂的三层间接抵免问题。

C公司向丙国纳税：

C公司纳公司所得税（400×30%） 120万美元 C公司税后所得（400－120） 280万美元

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C公司付给B公司股息（280×50%） 140万美元 B公司向乙国纳税：

B公司承担的C公司税额（120×40／80） 60万美元 B公司全部应税所得（500＋60＋140） 700万美元 B公司抵免前应纳乙国所得税（700×25%） 175万美元 B公司税后所得（700－175） 525万美元 B公司付给A公司股息（525×30%） 157.5万美元 B公司的抵免限额[（60＋140）×25%] 50万美元

因为B公司承担的C公司税额60万美元大于抵免限额50万美元，所以B公司的实际抵免额为50万美元。

B公司实际抵免额 50万美元 B公司抵免后应纳乙国所得税

（700×25%－50） 125万美元 A公司向甲国纳税：

A公司所获股息承担的B公司和C公司税额

[（125+60）×157.5／525] 55.5万美元 A公司全部应税所得（100＋ 157.5＋55.5） 313万美元 A公司抵免限额（157.5＋55.5）×50% 106.5万美元 因为55.5万美元小于抵免限额106.5万美元，所以

A公司实际抵免额 55.5万美元 A公司抵免后应纳甲国所得税

（313×50%－55.5） 101万美元

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第四章 国际避税概论

一、术语解释 1．国际避税

国际避税一般是指跨国纳税人利用国与国之间的税制差异以及各国涉外税收法规和国际税法中的漏洞，在从事跨越国境的活动中，通过种种合法手段，规避或减小有关国家纳税义务的行为。

2．离岸中心

离岸中心指给外国投资者在本地成立但从事海外经营的离岸公司提供一些特别优惠，从而使跨国公司借以得到更大经营自由的国家或地区。由于离开了税收优惠离岸中心就不能存在，所以离岸中心与国际避税地经常是合一的，也就是说，离岸中心往往是国际避税地。

3．自由港

自由港是指不设海关管辖，人们可以在免征进口税、出口税、转口税的情况下，从事转口、进口、仓储、加工、组装、包装、出口等项经济活动的港口或地区。自由港不同于人们通常所说的避税港。避税港（tax haven）是指人们在取得收入或资产的情况下不缴或少缴所得税、实际税收负担远低于国际一般水平的地区。也就是说，自由港主要以免征关税为特征，而避税港则主要是以减免所得税为特征。自由港可能同时是避税港，如香港地区；而在有些情况下，自由港并不是避税港，如德国的汉堡自由贸易区。

4. 转让定价

转让定价是指公司集团内部机构之间或关联企业之间相互提供产品、劳务或财产而进行的内部交易作价；通过转让定价所确定的价格称为转让价格。发生在跨国公司集团内部交易方面的转让定价被称为国际转让定价。与国际税收利益有关的，也是这种国际转让定价。需要指出的是，跨国公司集团人为操纵转让定价，使内部交易的转让价格高于或者低于市场竞争价格，以达到在跨国公司集团内部转移利润的目的，这应该说是滥用转让定价，但习惯上人们仍称其为转让定价。

二、填空题 1．避税

2．所得税和财产税

3．工薪税（社会保险税） 4．以成本为基础定价

三、判断题（若错，请予以更正） 1．√

2．× 瑙鲁政府没有提供过对未来不征税的承诺。

3．√ 跨国公司集团最主要的经营目标是全球税后利润最大化。 4．× 国际避税利大体上说是一种合法行为。

5．√ 离岸中心是与国际避税地合二为一的，换句话说，离岸中心一般都是国际避税地。 6．√ 中国香港实行单一地域管辖权，而且税率较低，是亚洲著名的避税地。

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四、不定项选择题 1．A、B、C、D. 2．A、B、C． 3．C

4．A、B、C、D. 5．D. 6．B． 7．B．

五、问答题

1．试析国际避税的成因。

答：从主观上看，国际避税的原因在于跨国纳税人具有的减轻税收负担、实现自身经济利益最大化的强烈愿望；从客观上看，围与国之间的税制差异以及国际税收关系中的法律漏洞为跨国纳税人的国际避税活动创造了必要的条件。

概括起来，国际避税产生的客观原因主要有以下几个方面。

（1）有关国家和地区税收管辖权的差异以及判定居民身份的标准和判定所得来源地的标准存在差异，可以为跨国纳税人提供税收管辖权的真空，从而使跨国纳税人有可能躲避开任何国家和地区的纳税义务。

（2）税率的差异。税率是税法的核心，它的高低直接关系到纳税人的税收负担。现实中国家（地区）之间的税率差异很大，有的税率较高，有的税率却极低，甚至有的国家和地区根本不征所得税（税率为零）。这样，就为纳税人将所得从高税国（地区）转移到低税国（地区）进行避税提供了可能。

（3）国际税收协定的大量存在。为避免所得的国际重复征税，目前世界上存在着大量的国际税收协定。然而，税收协定中的有关规定很容易被跨国纳税人用来进行国际避税。滥用国际税收协定主要是规避有关国家的预提所得税。

（4）涉外税收法规中的漏洞。一国涉外税收法规中存在漏洞，也可以为纳税人进行国际避税创造有利条件。这方面的突出例子是一些发达国家实行的推迟课税规定。本来，发达国家制定推迟课税的规定是为了鼓励本国居民公司在海外子公司的发展，增强其与当地公司的竞争能力，但这一规定后来被许多跨国公司用来从事国际避税。它们在低税国或国际避税地建立自己的子公司，通过种种手段把利润转移到这些子公司，并将分得的利润长期滞留在海外子公司。由于可以享受推迟课税待遇，这些跨国公司就凭借这种手段成功地避开了居住国较重的税收。

2．如果区分国际避税与国内避税、国际偷税？ 答：（1）国际避税不同于国内避税。国内避税是指一国纳税人利用本国的税法漏洞进行的避税，它不通过纳税人跨越国境的活动，其所规避的纳税义务仅为居住国的纳税义务。而国际避税则是利用国与国之间的税法差异，钻涉外税法和国际税法的漏洞而进行避税。这种避税活动需要纳税人从事一些跨越本国国境的活动，或者纳税人跨越本国国境进行自身的流动，或者纳税人将自己的资金或财产转移出本国使其在国际间进行流动；国际避税所要规避的纳税义务不仅限于纳税人的居住国，而且还包括所得的来源国；纳税人进行国际避税的目的往往不是减轻其在某一国的税收负担，而是减轻其全球总税负。

（2）国际避税不同于国际偷税。国际偷税是纳税人在跨国活动中利用非法手段逃避其在有关国家已负有的纳税义务，它与国内偷税活动一样，是一种违法行为。而国际避税则是纳税人利用公开合法的手段进行的，一般并不违反有关国家的税法，所以总体上说它不属于

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非法的行为。由于国际避税和国际偷税的性质不同，对二者的处理方法也有所不同。对于国际偷税，有关国家要像对待国内的偷税活动一样要对违法者进行法律制裁；而对于国际避税，有关国家一般只能通过完善本国的涉外税收法规或修订本国与他国签订的税收协定堵塞法律漏洞，不给跨国纳税人提供国际避税的可乘之机，但并不能像对待国际偷税那样对跨国纳税人进行严厉的法律制裁。

3．简述国际避税地的类型与其非税特征。 答：（1）国际避税地可以分为以下几种类型：

1）不征收任何所得税的国家和地区。其中有的国家和地区不仅不征收所得税，而且也不征收任何财产税。这类避税地通常被人们称为“纯避税地”或“典型的避税地”。目前，这类纯避税地主要包括巴哈马、百慕大群岛、开曼群岛、瑙鲁、瓦努阿图、特克斯和凯科斯群岛、汤加等。

2）征收所得税但税率较低的国家和地区。这类避税地包括瑞士、爱尔兰、列支敦士登、海峡群岛、英属维尔京群岛、所罗门群岛等。

3）所得税课征仅实行地域管辖权的国家和地区。这类国家和地区虽然课征所得税（一般税率也较低），但对纳税人的境外所得不征税，从而在一定条件下也能为跨国公司的国际避税提供方便。许多拉美国家过去属于这类避税地，如巴拿马、利比里亚、哥斯达黎加等。中国香港也属于这类避税地。

4）对国内一般公司征收正常的所得税，但对某些种类的特定公司提供特殊的税收优惠的国家和地区。这类避税地包括卢森堡、荷属安第列斯、塞浦路斯等，也包括上面第二类避税地中的瑞士、列文敦士登等。

5）与其他国家签订有大量税收协定的国家。根据国际税收协定，缔约国双方要分别向对方国家的居民提供一定的税收优惠，主要是预提所得税方面的税收优惠。而一个国家如果有广泛的国际税收协定，就可能为一个第三国居民滥用税收协定避税创造便利条件。而在国际税收的实践中，以滥用国际税收协定的方式进行国际避税的现象十分普遍，所以许多人主张这类拥有大量国际税收协定的国家也应列为避税地。例如荷兰就属于这种国家。

（2）国际避税地的非税特征 1）政治和社会稳定

作为一个避税地，政治和社会稳定是前提条件，否则就不能吸引跨国公司来这里投资。目前，世界上一些著名的避税地多是一些小国或半自治地区，它们的政局都较稳定，其中许多国家和地区没有军队，一般认为这为这些国家和地区的政局稳定奠定了基础。

2）交通和通讯便利

交通和通讯便利是避税地应具备的“硬件”之一。目前，大多数成功地实行避税地政策的国家和地区都重视这一条件。从避税地在全球的分布情况不难看出，一些重要的或著名的避税地与主要的资本输出国在地理位置上都很接近，这就为避税地吸引跨国公司前来投资创造了便利条件。另外，避税地与主要投资国的交通一般也很发达。

3）银行保密制度严格

跨国公司集团利用避税地避税主要是人为地将公司集团的利润从高税国的关联公司转移到避税地的基地公司，这无疑会损害高税国的税收利益，所以高税国对本国公司向境外转移利润的问题会十分关注。在这种情况下，如果避税地没有银行为客户存款严格保密的法律或制度，跨国公司向避税地转移资金的行为就会暴露在光天化日之下，高税国的反避税措施也就比较容易收到成效。

4）对汇出资金不进行限制

跨国公司利用避税地进行国际避税经常要与避税地的基地公司之间调出调入资金，这就

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