新准则视角下的公允价值审计问题(2)

　　（4）作为确定资产减值的标准。《企业会计准则第8号——资产减值》规定，资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额，其中可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。 
　　2.了解被审计单位的业务和行业情况。 
　　注册会计师评价被审计单位在适用的会计准则和相关会计制度的规定下对公允价值计量的适当性，将部分依赖于其对被审计单位所处行业、经营业务和性质的了解，在资产和负债的估值方法非常复杂的情况下尤是。在对无形资产的公允价值计量进行审计时，通过被审计单位业务活动的了解，有助于注册会计师识别那些根据适用的会计准则和相关会计制度的规定应该采用公允价值计量来确认减值的资产。 
　　3.考虑被审计单位管理层采取特定行为的意图。 
　　在某些情况下，被审计单位管理层对一项资产或负债的意图将决定该项资产或负债的计量、列报和披露要求，以及如何在财务报表中列报其公允价值的变动，因此，管理层的意图对确定公允价值计量的适当性非常重要。但是，被审计单位管理层采取特定行动的意图具有高度的主观性，适用的会计准则和相关会计制度通常要求管理层记录其对特定资产或负债的计划及拟采取的措施。针对被审计单位管理层意图获取审计证据的范围属于职业判断，注册会计师可以通过实施询问，复核（包括预算、会议纪要等记录）等审计程序来进行判断。 
　　4.评价公允价值计量方法的适当性。 
　　《中国注册会计师审计准则第1322号——公允价值计量和披露审计》第十七条规定，在评价特定情况下采用的公允价值计量方法是否适当时，注册会计师应当运用职业判断。 
　　参照实质上相同的其他金融工具的当前公允价值；现金流量折现法和期权定价模型等估值模型。具体来讲可分为以下三种方法： 
　　①成本法。成本法是指通过确定资产或企业净资产的重置成本来对资产或企业进行估值。 
　　②收益法。收益法是指通过估测资产或负债未来预期收益的现值来判断其公允价值的方法。收益法的基本原理是价值来源于预期的未来收益和现金流。 
　　③市场法。市场法是指利用同样或类似项目的市场信息，通过直接比或类似分析来确定企业、资产或负债公允价值的方法。尽管市场法在很多情况下被优先使用，但由于很少存在真正可比的企业或交易，为获得可比性，估值专家需要通过比较所选择企业或交易与被评估企业或交易之间某些重要方面或其他方面之间的重大差异，对初始估值作出调整。 
　　此外，由于《企业会计准则——基本准则》规定，被审计单位的会计政策前后应当保持一致，不得随意变更。因此，当被审计单位的环境和情况已经发生变化时，或适用的会计准则和相关会计制度要求发生变更时，注册会计师还要运用职业判断来确定这种一贯性的运用是否仍然适当。 
　　三、公允价值披露充分性的审计 
　　被审计单位适用的会计准则和相关会计制度对公允价值披露作出的规定是注册会计师判断公允价值是否充分披露的依据。总体来说，凡是涉及公允价值的都需要在财务报表附注中进行相应的披露。目前，对公允价值的披露主要集中在对公允价值确定方法的披露上。 
　　例如，《企业会计准则第3号——投资性房地产》规定，采用公允价值模式的，要求披露公允价值的确定依据和方法，以及公允价值变动对损益的影响。 
　　当一个项目包含高度的计量不确定性时，注册会计师还应当评价相关的披露是否已向财务报表使用者充分说明该不确定性。 
　　四、评估公允价值计量和披露的重大错报风险 
　　前述的对公允价值计量的适当性审计和披露的充分性审计是识别和评估其重大错报风险的基础。在了解被审计单位确定公允价值计量和披露的程序及相关控制活动后，注册会计师应当识别和评估与公允价值计量和披露相关的认定层次的重大错报风险，以确定进一步审计程序的性质、时间和范围。 

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