我国企业所得税法反避税安排及其实施评价(5)

      (3)制定受控外国公司延迟纳税规制条款
      居民企业或居民个人通过控制设立在避税港的外国企业，将利润滞留在外国企业不汇回，从而延迟本国的纳税义务，是很多跨国公司常用的避税手段。企业所得税法引入受控外国公司延迟纳税规制条款，明确了受控外国公司的构成要件、实际税负偏低的判定标准，以及中国居民的含义。参照其他国家的做法，《办法》第八章对受控外国公司管理作了一些原则性规定。同时，对免予将外国企业不作分配或减少分配的利润视同股息分配额，计入中国居民企业股东的当期所得的三种情形加以明确：其一是设立在国家税务总局指定的非低税率国家(地区）；其二是主要取得积极经营活动所得；其三是年度利润总额低于500万元人民币。
      （4）制定资本弱化避税规制条款
      新企业所得税法第二十八条规定：“企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。”据此，债务人支付给债权人的利息可以在税前抵扣，而支付给股东的股息却不能在税前扣除。相比较而言，采用债权投资比采用股权投资的税收负担低。在跨国投资活动中，跨国公司为了达到避税的目的，往往把投资通过贷款形式来虚增利息支出，以此加大费用而减少应纳税所得额。为防范企业滥用该条款，通过操纵各种债务形式的支付手段，增加税前扣除、降低税收负担，新企业所得税法第四十六条规定，企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。《办法》第九章“资本弱化管理’对新企业所得税法以及《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通失知》的有关规定进行了具体解释和细化，主要内容包括不得扣除利息支出的计算、关联债权投资、企业权益性投资的范围、关联债资比例的计算方法、利息支出的范围、不得扣除利息如何在关联方之间分配等。       3、制定一般反避税条款，全面反避税
      避税现象在我国经历了一个从无到有、从少到多、不断发展和变化的过程，避税形式不断呈现出新特点：从最初的“高进低出”方式转移利润，转变为通过支付劳务费和特许权使用费方式转移利润：从一般的减少征税客体（应纳税所得额）方式避税，转变为纳税主体利用税收优惠政策避税，以及利用国际避税地、滥用税收协定、实施资本弱化等新方式避税。然而，事实上由于避税界定的边界性、模糊性[13]，以及这类活动的秘密性，无法真正掌握有关避税活动存在的范围与线索。近二十年来，我国将反避税的焦点主要定位在跨国公司避税。实际上，同为市场经济主体的国内企业一样存在避税动机，只是因为企业性质和规模不同而有差异。[14]随着内外资税制统一，在相同的税收条件下，不同性质、规模的纳税人将依自己的成本效益分析，选择是否以及以何种方式规避税收。可以预见的是，我国事实上的避税主体具有多样性，采用的避税手段也将日渐复杂。关于税收筹划的大量研讨，意味着我国具有潜在的税收筹划或避税（因为本身界定不明）供求市场存在，或者说有生成新型避税的可能性。[15]为此，特别纳税调整制度设计了一般反避税条款以弥补特别反避税条款的不足，试图涵摄可能的避税交易。
      新企业所得税法第四十七条规定：“企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。” 《企业所得税法实施细则》第一百二十条将“不具有合理商业目的，要件解释为，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。《办法》第十章“一般反避税管理”规定了一般反避税的重点调查对象，对商业目的原则、实质重于形式、经济实质原则等的判定作了概括性描述。为防止税务机关滥用自由裁量权，尽可能减少对纳税人正常商业行为的干扰，《办法》规定一般反避税调查及调整须层报国家税务总局批准。

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