审计(2024)第十一章 生产与存货循环的审计(3)

明细项目 折旧费用 修理费 物料消耗 水电费 间接人工成本 其他 总计 未审数 2015年 1000 300 200 150 100 50 1800 已审数 2014年 1200 310 210 130 90 60 2000 资料三：

A注册会计师在审计工作底稿中记录了拟实施的进一步审计程序，部分内容摘录如下： （1）测试信息技术一般性控制和与ERP系统中存货账龄分析子模块相关的信息技术应用控制。

（2）抽样检查各产品月度生产成本分配表，主要包括：①月末产品生产成本在产成品和在产品中分配的方法是否正确；②相关数据是否与产品成本计算表、会计记录一致；③是否经相关人员复核和批准等。

（3）对委托加工费实施实质性分析程序。 （4）对直接人工成本实施实质性分析程序。 （5）对a和b产品实施年末监盘程序。

（6）对2015年12月31日存放在丙公司的存货实施函证程序，并检查存货发运凭证、对账差异调节表等书面记录，确定差异原因是否为时间性差异。

资料四：

2015年12月31日，甲公司存货的账面余额为2000万元，未计提存货跌价准备。A注册会计师结合销售合同等因素确定了b产品和相关原材料的可变现净值，认为应计提跌价准备70万元，并向管理层提出调整建议。管理层以该金额不重大为由拒绝调整。

要求：

（1）针对资料一第（1）至（6）项，结合资料二，假定不考虑其他条件，逐项指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在重大错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目（仅限于营业收入、营业成本、资产减值损失、应收账款、存货、固定资产和应付职工薪酬）的哪些认定相关。将答案直接填入下表。 事项序号 （1） （2） （3） （4） （5） （6） 是否可能表明存在重大错报风险（是/否） 理由 财务报表项目名称及认定 （2）针对资料三第（1）至（6）项的审计程序，假定不考虑其他条件，逐项指出相关审计程序与根据资料一（结合资料二）识别的重大错报风险是否直接相关。如果不直接相关，指出与该审计程序直接相关的财务报表项目和认定。将答案直接填入下表。 审计程序序号 （1）

是否与根据资料一（结合资料二）识别与该审计程序直接相关的财务出的重大错报风险直接相关（是/否） 报表项目和认定 11 （2） （3） （4） （5） （6） （3）针对资料四，假定不考虑其他因素（如税务影响），代A注册会计师判断应出具何种类型的审计报告，并简要说明理由。

2.甲公司主要从事小型电子消费品的生产和销售，是ABC会计师事务所的常年审计客户。A注册会计师负责审计甲公司2015年度财务报表。在审计资产负债表的存货项目时，A注册会计师的相关审计工作底稿记录了如下内容：

资料一：

金额单位：万元 被审计单位：甲公司 项目：原材料 编制：B注册会计师 日期：2016/01/02 项目 甲原材料 乙原材料 丙原材料 未审数 220 200 100 索引号：Z1 财务报表截止日/期间：2015/12/31 复核：A注册会计师 日期：2016/01/02 2015年 审计调整 0 50 -20 审定数 220 250 80 2014年 已审数 140 450 240 审计说明： （1）甲原材料主要用于生产甲产品。 甲原材料2015年年末结存数量与2014年年末基本保持一致，但结存金额比2014年年末有所增加。主要原因是：盘亏了一批原材料，原因尚未查明，所以管理层还没有批准进行账务处理。注册会计师询问了甲公司管理层，管理层表示知晓这件事情，没有发现异常。 审计处理建议：无须提出审计调整建议。 （2）乙原材料主要用于生产乙产品。 根据原材料盘点结果，2015年年末结存金额没有包括于2015年12月31日已入库但是尚未收到采购发票的一批乙原材料50万元。 审计处理建议：调增乙原材料50万元。 （3）丙原材料主要用于生产丙产品。 根据丙原材料盘点结果，2015年年末结存金额中有20万元的丙原材料在2015年12月31日收到采购发票，但于2016年1月2日才实际收到入库。 审计处理建议：冲回尚未验收入库的丙材料20万元。。 资料二：

金额单位：万元 被审计单位：甲公司 项目：产成品 编制：C注册会计师 日期：2016/01/02 项目 未审数 索引号：Z2 财务报表截止日/期间：2015/12/31 复核：A注册会计师 日期：2016/01/02 2015年 审计调整 审定数 2014年 已审数 12

甲产品 乙产品 丙产品 减：存货跌价准备 合计 250 295 180 0 725 50 0 50 250 295 230 0 775 150 150 310 0 610 审计说明： （1）根据甲产品盘点结果，2015年年末结存金额中未包括已于2015年12月31日对外开具销售发票500件甲产品（成本20万元）。据甲公司销售经理介绍，甲公司采用托收承付方式向W公司销售，已经开具了增值税专用发票，售价为50万元，增值税税额为8.5万元。甲公司发出商品后已办妥托收手续。W公司在另一项交易中发生巨额损失，资金周转十分困难，已经拖欠其他公司的货款，但是甲公司为了保持和W公司的合作关系，还是向其发出了商品，并确认了收入结转了成本。我们检查了甲公司于2015年12月31目开具的销售发票、发货记录和销售合同等，该项销售存在，并且已发货。 审计处理建议：无须提出审计调整建议。 （2）乙产品曾经是甲公司的主要产品之一，但随着国家相关质量环保标准的出台，新的产品纷纷上市，乙产品月销量有所下降。 审计处理建议：已提出审计调整建议，检查乙产品是否存在减值迹象，是否需要计提存货跌价准备。 （3）甲公司销售丙产品采用支付手续费的委托代销方式委托M公司销售丙产品，2015年12月1日向M公司发出产品一批价值100万元，成本50万元，已经向M公司开具了销售发票，并确认收入100万元，结转成本50万元。 审计处理建议：已提出审计调整建议，冲回丙产品于2015年多结转的主营业务收入100万元和主营业务成本50万元，并相应调整增加2015年年末丙产品余额50万元。 要求：

（1）针对资料一的审计说明（1）至（3），假定不考虑其他条件，逐项指出相关审计处理建议是否存在不当之处，并简要说明理由。如果存在不当之处，简要提出改进建议。 （2）针对资料二的审计说明（1）至（3），假定不考虑其他条件，逐项指出相关审计处理建议是否存在不当之处，并简要说明理由。如果存在不当之处，简要提出改进建议。 （3）假定甲公司存在财务报表层次重大错报风险，作为审计项目组负责人，A注册会计师应当考虑采取哪些总体应对措施。 （4）假定评估的甲公司财务报表层次重大错报风险属于高风险水平，指出A注册会计师拟实施进一步审计程序的总体方案通常更倾向于何种方案。

（5）针对评估的财务报表层次重大错报风险，在选择进一步审计程序时，A注册会计师可以通过哪些方式提高审计程序的不可预见性。

（6）假定甲公司2015年度财务报表存在舞弊导致的认定层次重大错报风险，A注册会计师应当考虑采用哪些方式予以应对。

参考答案及解析

1.

【答案】D

【解析】生产计划部门签发预先顺序编号的生产通知单。 2.

【答案】C

【解析】出库单一般为一式四联，一联交仓库部门；一联由发运部门留存；一联送交顾

13

客；一联作为给顾客开发票的依据。

3.

【答案】B

【解析】应当是发运部门编制发运凭证，选项B存在设计缺陷。 4.

【答案】D

【解析】兼任A属于自我监督，兼任B不利于分清责任；选项C采购工作的外勤性质明显与保管职务矛盾；选项D存货处置申请并非存货处置，由保管人员兼任可以提高工作的及时性。

5.

【答案】A

【解析】如果被审计单位没有对存货的接触设置授权审批的内部控制，存货将存在意外毁损、盗窃等风险，由此导致存货账面记录高估，因此违反存在认定。

6.

【答案】B

【解析】产品合格与否（A）主要依赖检验，检验通常由人工执行；B：工时分配的主要工作是计算和核对，由计算机执行更为适宜；防盗（C）应由人工执行或监控，盘点（D）应由人工执行。

7.

【答案】B

【解析】A中请购单应当以订购单替代；B正确；C在多个领料部门共存的情况下，领料单难以连续编号，但定期清点是必须的；D生产指令和材料需求报告应当改为生产报告。

8.

【答案】A

【解析】一般来说对于资产项目高估的重大错报风险更高。 9.

【答案】C

【解析】即使出库单与领料单不一致，也不能证明领料单不正确（A无效）；仓储经理的职责是复核出库单并进行电子签名（C有效），不包括复核材料明细台账（B无效），也不包括在领料单上签名（D无效）。

10.

【答案】B

【解析】营业成本异常增多，违反发生认定，结转成本的同时会导致存货的减少，由此违反存货项目的“完整性”认定。

11.

【答案】C

【解析】该产品的销售收入占当年主营业务收入的比例增加，不一定是该产品销售收入的增长带来的，而且，即使是该产品收入增加，其产品的售价和成本不变，毛利率也不会发生变动，选项C不相关。而该产品的售价上升（选项A）和原材料价格的下降（选项D）必然导致毛利率的上升。选项B，该产品产量增加，会导致单位生产成本的下降，因此，毛利率会增加。

12.

【解析】B

【解析】如果将与存货相关的内部控制评估为高风险，存货的内部控制不值得信赖，扩

14

大对存货内部控制测试的范围、在期末前或后实施存货监盘程序以及检查购货、生产、销售的记录和凭证都可能会无效，只有要求被审计单位在期末进行盘点，所以选项B正确。

13.

【答案】A

【解析】分析毛利率的波动，可能会判断被审计单位存在以下情况：（1）销售价格发生变动。（2）销售产品总体结构发生变动。（3）单位产品成本发生变动。（4）固定制造费用比重较大时销售数量发生变动等。但要查证销售是否虚假，有效的审计程序一般有：截止性测试、函证与监盘。

14.

【答案】A

【解析】存货监盘针对的主要是存货的存在认定。 15.

【答案】B

【解析】选项A属于存货监盘特殊情况的处理，不是盘点前注册会计师的工作，选项C和D属于在存货盘点现场实施监盘时，注册会计师应当实施的审计程序。

16.

【答案】A

【解析】注册会计师应当询问被审计单位除管理层和财务部门以外的其他人员，如营销人员、仓库人员等，以了解有关存货存放地点的情况，选项A错误。

17.

【答案】B

【解析】选项B的存货的所有权不属于被审计单位，所以不应纳入被审计单位存货盘点范围。

18.

【答案】D

【解析】某些存货项目实际盘点的数量大于永续盘存记录中的数量时，可能是购进存货或收到退货没有及时入账，或把销售已经实现的存货纳入盘点表而造成的，选择D正确。

19.

【答案】D

【解析】如果存货盘点日不是财务报表日，注册会计师应当实施适当的审计程序，确定盘点日与财务报表日之间存货的变动是否已得到恰当的记录。

20.

【答案】D

【解析】存货计价测试不属于监盘的内容，选项D不恰当。 21.

【答案】D

【解析】选项ABC均为对于特殊情况的存货追加的审计程序，均正确。由于注册会计师进入存货存放地点对已盘点存货实施检查程序是在观察被审计单位盘点的同时进行的，而不是在被审计单位完成盘点之后，选项D是错误的。

22.

【答案】D

【解析】如果存货是牲畜，注册会计师在存货辨认与数量确定方面存在困难，可能无法对此类存货的移动实施控制，可以通过高空摄影以确定其存在，对不同时点的数量进行比较，并依赖永续存货记录来确定存货的数量。

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